Najnowsze opinie rady (z 18 grudnia 2019 r.) podważają zaufanie podatników do systemu prawa i zasadę, zgodnie z którą prawo nie może działać wstecz. Chodzi o optymalizacje podatkowe i klauzulę przeciw unikaniu opodatkowania. Weszła ona w życie 15 lipca 2016 r. Rada uznała jednak, że odnośnie do PIT klauzulę można stosować również za okres sprzed jej obowiązywania. – Naszym zdaniem klauzulę można zastosować do korzyści powstałych w 2016 r., bo tak wynika bezpośrednio z treści przepisu przejściowego, czyli art. 7 nowelizacji ordynacji podatkowej z 2016 r. – tłumaczy Rafał Iniewski, członek rady.
Opinia dotyczy sprawy trójki podatników, którzy w kwietniu zamknęli optymalizację podatkową. Wykorzystując przepisy, legalnie sprzedali udziały bez podatku. Takim praktykom (choć legalnym) ma przeciwdziałać klauzula. Tyle że weszła w życie w połowie roku, a więc zdaniem ekspertów podatkowych nie można jej stosować do okresów wcześniejszych. Innego zdania była rada, która stanęła po stronie fiskusa.
W skład rady wchodzą m.in. eksperci, w tym profesorowie prawa specjalizujący się w podatkach. Jest to niezależny organ. Miała chronić podatników przed uznaniowym podejściem fiskusa do stosowania klauzuli. Najnowsze opinie są pierwszymi, jakie wydała. Jednak eksperci są nimi rozczarowani. Rada zwróciła co prawda uwagę, że ma wątpliwość, czy wsteczne zastosowanie klauzuli nie naruszy konstytucji, ale – jak ocenia dr hab. Hanna Filipczyk z Enodo Advisors – wywód rady w tej kwestii jest asekuracyjny, a nawet niejasny.
Opiniując w sprawie tego przypadku, rada dała zielone światło dla stosowania klauzuli – również wstecz – za cały 2016 r. A jak oceniają doradcy, jest bardzo wielu podatników, którzy na początku 2016 r. zamykali optymalizacje podatkowe.
Klauzula przeciw unikaniu opodatkowania obowiązuje od 15 lipca 2016 r., ale zdaniem Rady do spraw Przeciwdziałania Unikaniu Opodatkowania dotyczy ona również skutków działań w PIT, które podatnicy zakończyli przed jej wejściem w życie. Prawnicy nie zostawiają suchej nitki na tej opinii. Rozstrzygną sądy
Pod koniec ubiegłego roku (18 grudnia) rada na wniosek szefa Krajowej Administracji Skarbowej (KAS) wydała trzy precedensowe opinie dotyczące zastosowania klauzuli generalnej przeciw unikaniu opodatkowania. Najciekawsze w nich jest stwierdzenie, że można ją stosować, gdy wszystkie czynności zostały dokonane przez podatnika przed wejściem jej w życie.
Eksperci przyznają, że blady strach padł na podatników, którzy zakończyli optymalizacje przed wejściem klauzuli w życie, czyli przed 15 lipca 2016 r. Nie zgadzają się z opiniami rady. Sprawę rozstrzygną więc sądy.
Przypomnijmy, że art. 119h ordynacji podatkowej przewiduje, że szef KAS może zasięgnąć opinii rady co do zasadności zastosowania klauzuli generalnej (art. 119a). Zrobił tak w trzech sprawach dotyczących zespołu czynności trzech członków rodziny. Ich celem było zbycie akcji spółki za pośrednictwem specjalnie powołanych spółek celowych na rzecz zewnętrznego inwestora. Czynności przeprowadzono pod koniec 2015 r. i na początku 2016 r. W kwietniu 2016 r. doszło do likwidacji spółki, co kończyło operację. Kilka miesięcy później, 15 lipca 2016 r., weszła w życie klauzula przeciw unikaniu opodatkowania.
Rada badała, czy do zdarzeń dających korzyść (jaką był brak obowiązku zapłaty PIT) zakończonych przed 15 lipca można zastosować klauzulę generalną, która weszła w życie tego dnia.
Kluczowe wydaje się to, kiedy podatnicy osiągnęli korzyść. Szef KAS uznał, że ponieważ zobowiązanie w PIT powstaje z końcem roku podatkowego, podatnik osiągnął korzyść podatkową dopiero 31 grudnia 2016 r. Skoro wtedy obowiązywała już klauzula przeciw unikaniu opodatkowania, można ją zastosować.
Rada zgodziła się z tym stanowiskiem. Nie miała wątpliwości, że zespół czynności, jakie przeprowadzili podatnicy, spełnia ustawowe kryteria unikania opodatkowania wskazane w art. 119a ordynacji podatkowej. Dzięki temu nie zapłacili oni w ogóle podatku od zbycia akcji. Gdyby sprzedali je bezpośrednio spółce, musieliby go zapłacić.
Problem w tym, że zespół czynności zakończył się w kwietniu 2016 r., a więc przed wejściem w życie klauzuli. Zdaniem rady kluczowe jest tu brzmienie art. 7 ustawy wprowadzającej zmiany w ordynacji, w tym klauzulę generalną (Dz.U. z 2016 r. poz. 846). Zgodnie z nim przepisy klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania mają zastosowanie do „korzyści podatkowej uzyskanej po dniu wejścia w życie niniejszej ustawy”, a to nastąpiło 15 lipca 2016 r.
Klauzula w całym 2016 r.
Rada wskazała, że zgodnie z ustawą o PIT podatnik musi wykazać dochody po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu złożonym do 30 kwietnia roku następnego. Korzyść podatkowa powstała więc na 31 grudnia 2016 r. Wynika to również z ustawy o PIT (art. 30b), która mówi o sumie dochodów podatnika z całego roku, a nie jednostkowym dochodzie w jego trakcie.
– Naszym zdaniem klauzulę można zastosować do korzyści powstałych w 2016 r., bo tak wynika z literalnego brzmienia przepisu przejściowego, czyli art. 7 nowelizacji ordynacji podatkowej z 2016 r. – tłumaczy Rafał Iniewski, członek rady.
Co innego więc czynności, jakie podjął podatnik, a co innego korzyść podatkowa. Mało tego – jak mówi Iniewski – ordynacja nie definiuje momentu powstania tej korzyści.
Rada w opinii uznała, że w opisanym przypadku została ona osiągnięta po wejściu w życie ustawy zmieniającej, czyli po wejściu w życie klauzuli generalnej.
– Wszystkie elementy zobowiązania podatkowego znane były dopiero na koniec roku podatkowego (wtedy nastąpiła konkretyzacja zobowiązania) – czytamy w opinii.
Rada przyznała jednak, że ma wątpliwości co do zgodności art. 7 ustawy nowelizującej ordynację podatkową z konstytucją. Przypomnijmy, że wynika z niej zasada niedziałania prawa wstecz.
– Powstaje pytanie, czy można przyjąć, że klauzula może być stosowana także do korzyści podatkowych powstałych po nowelizacji, jednak w związku z czynnościami podjętymi przed 15 lipca 2016 r. – przyznała rada.
Jak mówi Rafał Iniewski, problem w tym że ewentualna wykładnia prokonstytucyjna art. 7 nowelizacji mogłaby prowadzić do prawotwórstwa.
– Wypowiedzenie się przykładowo o tym, że przepis przejściowy jest niekonstytucyjny, oznaczałoby, że on nie obowiązuje. A tego nie może stwierdzić rada, a jedynie Trybunał Konstytucyjny – tłumaczy Iniewski.
Z oceną rady nie zgadzają się eksperci (patrz opinie). Zdaniem Marka Kolibskiego, radcy prawnego i doradcy podatkowego z KNDP, już z art. 7 nowelizacji wynika, że nie można klauzuli generalnej stosować do czynności zakończonych przed jej wejściem w życie. Nie ma on też wątpliwości, że korzyść podatkowa powstała, gdy podatnik wypłacił bez podatku środki ze zlikwidowanej spółki osobowej, czyli w kwietniu 2019 r.
Doktor hab. Hanna Filipczyk, of counsel w Enodo Advisors, przyznaje, że sprawy te z pewnością trafią do sądów administracyjnych. Ma ona nadzieję, że sędziowie dostrzegą, że takie stosowanie klauzuli to z punktu widzenia ochrony praw podatnika o jeden most za daleko.
>>> Czytaj też: Zrównoważony budżet to iluzja? Rząd schował deficyt w funduszach
