statystyki

W jaki sposób wspólnicy spółek osobowych powinni rozliczać uzyskane przychody

12 grudnia 2011, 20:03 | Aktualizacja: 19.12.2011, 13:08

Trzech wspólników prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki jawnej. Ich udziały w zysku są równe. Wspólnicy rozliczają się na zasadach ogólnych według progresywnej skali podatkowej. Z końcem roku ze spółki zamierza wystąpić jeden ze wspólników. W jaki sposób należy prawidłowo rozliczyć takie wystąpienie i przekazane w związku z tym środki finansowe ustępującemu wspólnikowi?

Podatki, fot. Clover

Podatki, fot. Clover

źródło: ShutterStock

ODPOWIEDŹ

Spółka jawna jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Spółka jawna to osobowa spółka prawa handlowego, czyli regulowana przepisami kodeksu spółek handlowych. Osobowe spółki handlowe odróżnić trzeba od spółki cywilnej, która wprawdzie też ma charakter osobowy, ale jest to wyłącznie umowa cywilnoprawna, którą regulują przepisy kodeksu cywilnego. W odróżnieniu od spółek handlowych spółka cywilna nie ma zdolności prawnej, tj. nie stanowi podmiotu prawa.

Natomiast handlowa spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywaną, czyli posiada zdolność prawną (nie osobowość prawną, którą posiadają wyłącznie handlowe spółki kapitałowe – z o.o. i akcyjna). Wszystkie spółki osobowe (utworzone w Polsce) łączy natomiast jedno – w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie są podatnikami tego podatku. Są nimi poszczególni wspólnicy.

Warto wskazać, że spółki osobowe są natomiast podatnikami w VAT czy akcyzie.

Wspólnik podatnikiem PIT

W przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w ramach spółki niemającej osobowości prawnej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka, lecz jej poszczególni wspólnicy. W konsekwencji to na nich, a nie na spółce ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zasady rozliczeń PIT w spółce osobowej reguluje art. 8 ustawy o PIT. Zgodnie z tym przepisem przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (a ponadto ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych) u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) [przykład 1] oraz łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali podatkowej. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Oznacza to, że przychody z udziału w spółce określa się u każdego wspólnika proporcjonalnie do jego prawa do tego udziału.

Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat [przykład 2].

Udział w zysku

Spółka jawna może posiadać własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników. Z przepisów kodeksu spółek handlowych wynika, że majątek spółki jawnej stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia. Każdy wspólnik spółki jawnej ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Zasada równego udziału wspólników w zyskach i uczestniczenia w stratach może być jednak zmieniona w drodze umowy spółki. Wspólnicy mogą zatem np. wprowadzić podział zysku w proporcji do wielkości wkładu lub wprowadzić nierównomierny podział zysku. Istotne jest to, że określony umownie udział wspólnika w zysku odnosi się w razie wątpliwości także do udziału w stratach.

Zgodnie z art. 52 kodeksu spółek handlowych wspólnik może żądać podziału i wypłaty zysku z końcem każdego roku obrotowego, przy czym zysk ten nie musi być koniecznie co roku podzielony i wypłacony. Fakt wypłaty zysku u wspólników spółki jawnej zasadniczo nie skutkuje powstaniem przychodu do opodatkowania. Taka wypłata z tytułu podziału zysku stanowi odzwierciedlenie uzyskanego dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki jawnej. Od tego dochodu wspólnicy w ciągu roku opłacają zaliczki na podatek, a po zakończeniu roku ewentualnie uiszczają dopłatę podatku, wynikającego z rocznego zeznania podatkowego. W konsekwencji wypłata na rzecz wspólnika środków z tytułu podziału zysku spółki jawnej nie skutkuje powstaniem obowiązku w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Artykuł 65 kodeksu spółek handlowych stanowi, że w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki wartość udziału kapitałowego wspólnika oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki, czyli wartość, po której można uzyskać cenę na rynku (uwzględniająca zarówno aktywa, jak i pasywa spółki).

Przychód z działalności

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT za przychody z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny VAT.

Do końca 2010 roku kwestia wypłaty wcześniej wypracowanych zysków przez wspólnika spółki osobowej, a niepobranych przez niego na bieżąco w trakcie uczestnictwa w spółce, nie była uregulowana. Nieuregulowana była także kwestia rozliczeń wspólnika występującego ze spółki osobowej i tym samym wypłaty z tego tytułu na jego rzecz środków pieniężnych i niepieniężnych. W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. kwestię rozliczeń wspólnika ze spółką w przypadku jego wystąpienia z tej spółki reguluje art. 14 ustawy o PIT. I tak, do przychodów z działalności gospodarczej zalicza się m.in. środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki (art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy o PIT).

Do przychodów – zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o PIT – nie zalicza się jednak środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce.

Innymi słowy w przepisie tym ustawodawca wskazał, że wyłączeniu z opodatkowania w przypadku wypłaty udziału kapitałowego podlega przypadająca na występującego wspólnika różnica między przychodem spółki a kosztami jego uzyskania, pomniejszona o wypłaty dokonane wcześniej z tytułu udziału w spółce. To oznacza, że dochód z udziału w spółce, opodatkowany w każdym roku, od którego odprowadzono zaliczki na podatek (bez względu na to, czy pozostał w spółce niewypłacony, czy też jako przekazany na inne kapitały) został wyłączony z opodatkowania przy obliczeniu udziału kapitałowego stanowiącego źródło przychodu w momencie jego wypłaty.

Wyłączenie z katalogu przychodów tych środków powinno eliminować ryzyko podwójnego opodatkowania dochodu z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę, a przypadającego wspólnikowi.

Rozwiązanie problemu

Zgodnie z art. 24 ust. 3c ustawy o PIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14 ustawy o PIT, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.

Zatem wypłacone ustępującemu wspólnikowi środki finansowe z tytułu wystąpienia ze spółki jawnej stanowią przychód z działalności gospodarczej, przy czym do przychodów tych nie zalicza się tej części otrzymanych środków pieniężnych, które stanowią równowartość uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżki przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi w myśl w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce.

Przy obliczaniu dochodu należy posłużyć się wykładnią przepisu art. 24 ust. 3c ustawy o PIT, a więc określić dochód z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki jako różnicę między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce. Do powyższych wyliczeń należy brać za podstawę cały okres funkcjonowania spółki.

Taki sposób rozliczenia z występującym wspólnikiem zaprezentował dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji podatkowej z 6 października 2011 r. (sygn. ILPB1/415-865/11-4/AG).

Ważne

W przypadku wspólnika spółki jawnej będącego osobą fizyczną przychody wynikające z udziału w tej spółce są zaliczane do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej

Zasada proporcji

Przychody z udziału w spółce jawnej u każdego wspólnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady te stosuje się odpowiednio do:

● rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,

● ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Sposoby opodatkowania

Wspólnicy spółek osobowych mają do wyboru trzy formy opodatkowania:

● zasady ogólne, przy czym spółki cywilne i jawne osób fizycznych oraz partnerskie, których przychody nie przekraczają 1,2 mld euro, mogą prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów. Spółki komandytowe i komandytowo-akcyjne prowadzą księgi rachunkowe;

● kartę podatkową – wspólnicy spółki cywilnej osób fizycznych;

● ryczałt od przychodów ewidencjonowanych – wspólnicy spółki cywilnej lub jawnej osób fizycznych.

PRZYKŁAD 1

Rozliczenie wspólników

W spółce cywilnej jest trzech wspólników, którzy uczestniczą w zyskach i stratach spółki w następujących proporcjach: 40 proc., 30 proc. i 30 proc. Wszyscy wspólnicy opodatkowani są na zasadach ogólnych według skali podatkowej ze stawkami 18 proc. i 32 proc. Wspólnicy ustalają przychód (dochód) spółki tak, jakby to ona była podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Tak uzyskanych przychód (dochód lub stratę) dzielą między siebie proporcjonalnie do ich udziału w zysku spółki.

Zakładając, że dochód spółki za 2011 rok wyniesie 800 tys. zł, wspólnicy wykażą w rocznych zeznaniach podatkowych odpowiednio dochody w wysokości: 320 tys. zł, 240 tys. zł i 240 tys. zł. Dochód z udziału w spółce jawnej, będący dochodem z działalności gospodarczej (od którego w trakcie roku potrącane były zaliczki na podatek zgodnie z art. 44 ustawy o PIT) wspólnicy wykażą w odrębnych PIT-36. Dochód ten doliczą do pozostałych dochodów opodatkowanych według skali podatkowej, np. dochodów z pracy czy emerytury. Zachowają też prawo do wspólnego rozliczenia z małżonkiem lub jako osoba samotnie wychowująca dziecko. Będą mogli również skorzystać z ulg odliczanych od dochodu (np. rehabilitacyjna) lub podatku (prorodzinna).

PRZYKŁAD 2

Jednorazowa amortyzacja wspólników

Dwaj wspólnicy spółki jawnej mają równe udziały w zysku. Spółka prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów i posiada status małego podatnika. W tym roku spółka dokonała jednorazowych odpisów amortyzacyjnych z tytułu nabytych środków trwałych w wysokości 100 tys. zł.

Zgodnie z art. 22k ust. 7 ustawy o PIT podatnicy w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50 tys. euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych. Przy określaniu limitu nie uwzględnia się odpisów amortyzacyjnych od nieprzekraczającej 3,5 tys. zł wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Oznacza to, że podatnicy mieli prawo dokonywać w 2011 roku jednorazowych odpisów amortyzacyjnych od zakupionych środków trwałych, jednak do kosztów uzyskania przychodów każdy z nich mógł zaliczyć odpisy amortyzacyjne, w części, w jakiej przysługuje mu prawo do udziału w spółce jawnej, czyli w wysokości 50 proc.

Podstawa prawna

Art. 8, art. 14 ust. 1, ust. 2 pkt 16, ust. 3 pkt 11, art. 24 ust. 3c ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 51, poz. 307 z późn. zm.). Art. 52, art. 65 ustawy z 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).

  • Wyślij
  • Drukuj
Źródło:Dziennik Gazeta Prawna
  • Drukuj
  • 0
  • Wyślij

Uwaga, Twój komentarz może pojawić się z opóźnieniem do 10 minut.

Twój komentarz

Zanim dodasz komentarz - zapoznaj się z zasadami komentowania artykułów.

Widzisz naruszenie regulaminu? Zgłoś je!

Polecamy

Wiadomości branżowe

Tylko na Forsal.pl

Infografiki, wykresy, mapy

Opinie

Najnowsze galerie »

wszystkie »

Finansopedia forsal.pl

popularnenajnowsze