Niekorzystne dla firm zmiany w opodatkowaniu struktur hybrydowych mają wejść w życie 1 kwietnia br. Projekt, który to zakłada, jest już po pierwszym czytaniu w Sejmie. Rządowi się spieszy, bo od dwóch i pół roku nie wdrożyliśmy zmian w podatku dochodowym od firm (CIT) wynikających z unijnej dyrektywy ATAD II. Czas na to był do końca 2019 r. Komisja Europejska wezwała już Polskę (i niektóre inne kraje) do usunięcia tych uchybień. Ministerstwo i rząd zaproponowali więc, by zmiana weszła w życie od kwietnia. Będzie to oznaczać odejście od obowiązującej od 25 lat w Polsce zasady, która nie pozwala na wprowadzanie w trakcie roku niekorzystnych zmian w podatku dochodowym zarówno od zwykłych obywateli, jak i od firm. Pierwszy orzekł o tym Trybunał Konstytucyjny w 1995 r. Później, po wejściu w życie konstytucji z 1997 r., TK potwierdzał to w kolejnych wyrokach.

„Zakazy i nakazy wywodzone z zasad demokratycznego państwa prawnego (art. 2 konstytucji) nie mają charakteru bezwzględnego” – przekonuje jednak Ministerstwo Finansów w uzasadnieniu do projektu nowelizacji. I dodaje, że można od nich odstąpić, gdy przemawia za tym ważny interes publiczny. Na potwierdzenie przywołuje inne wyroki TK z lat 1994–1995.

– To, co twierdzi Ministerstwo Finansów, jest wręcz szokujące. Oznacza oficjalne i bezpośrednie odejście od ponad 20-letniej zasady stałości prawa podatkowego w roku podatkowym – komentuje Marek Kolibski, radca prawny, doradca podatkowy i partner w KNDP.

Słów krytyki pod adresem resortu nie szczędzi też Lesław Mazur, doradca podatkowy, wspólnik w Thedy & Partners. Przypomina, że od wejścia w życie dyrektywy ATAD II upłynęło już ponad dwa i pół roku i co najmniej tak długo każde państwo członkowskie wie, że musi zmienić przepisy.

– Nie można nagannej opieszałości ustawodawczej uzasadniać szczytnym celem walki z nadużyciami podatkowymi – mówi ekspert.

Obawia się, że słony rachunek za obecny pośpiech zapłacą w przyszłości wszyscy podatnicy.

Niekorzystne przepisy mają wejść w trakcie roku

 Niekorzystne zmiany w opodatkowaniu tzw. struktur hybrydowych mają wejść w życie od 1 kwietnia br. Projekt, który to zakłada (dotyczy nowelizacji ustaw o PIT, CIT, VAT i innych) jest już po pierwszym czytaniu w Sejmie (druk nr 208).

W uzasadnieniu tego projektu ministerstwo napisało, że „zakazy i nakazy wywodzone z zasad demokratycznego państwa prawnego (art. 2 konstytucji) nie mają charakteru bezwzględnego”. Można od nich odstąpić, gdy przemawia za tym ważny interes publiczny – twierdzi MF, odwołując się do wyroków Trybunału Konstytucyjnego z lat 1994–1995.

– To, co twierdzi Ministerstwo Finansów, jest wręcz szokujące. To zmiana reguł w trakcie gry. Oznacza oficjalne i bezpośrednie odejście od ponad 20-letniej zasady stałości prawa podatkowego w roku podatkowym – komentuje Marek Kolibski, radca prawny, doradca podatkowy i partner w KNDP. Jego zdaniem twierdzenia MF są sygnałem, że fiskus może zmieniać reguły w trakcie gry, gdy okaże się, że wygrywają podatnicy (np. w sądach).

Skąd ta zasada

Zasada, że zmiany w podatku dochodowym powinny być uchwalane co najmniej miesiąc przed rozpoczęciem roku podatkowego, wywodzi się z orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego. TK orzekł tak po raz pierwszy 15 marca 1995 r. (sygn. akt K. 1/95). Stwierdził, że miesiąc jest „ostatecznym terminem, po którym nie można już dokonywać zmian mogących mieć wpływ na wysokość podatku w nadchodzącym roku podatkowym”.

MF: Zakazy i nakazy wywodzone z zasad demokratycznego państwa prawnego nie mają charakteru bezwzględnego. Można od nich odstąpić, gdy przemawia za tym ważny interes publiczny

Pogląd ten podtrzymano także po wejściu w życie konstytucji z 1997 r., czego przykładem jest wyrok TK z 25 kwietnia 2001 r. (sygn. akt K 13/01). Co więcej, zasada ta ma zastosowanie także do innych podatków, które są rozliczane w wymiarze rocznym.

Jak stwierdził TK w wyroku z 15 lutego 2005 r. (sygn. akt K 48/04) – „wymagania dotyczące miesięcznego vacatio legis zachowują swoją aktualność mimo uchylenia (od 31 grudnia 2003 r.) mocy obowiązującej art. 27 ust. 4 ustawy o PIT”. Trybunał uzasadnił to następująco: „miesięczny termin wywodzi się w istocie nie z przepisów ustawy, lecz wprost z zasady demokratycznego państwa prawnego (art. 2 konstytucji) i wyprowadzonej z niej zasady zaufania do państwa i prawa”.

Opóźnienie nie tylko w Polsce

Odejście od tej zasady przewiduje projekt nowelizacji ustawy o CIT dotyczący m.in. wdrożenia dyrektywy ATAD II (dyrektywa Rady UE 2017/952 z 29 maja 2017 r.). Dyrektywa ta rozszerza regulacje obowiązujące już w krajach Unii Europejskiej na instrumenty hybrydowe między państwami UE a krajami spoza Unii.

Na wdrożenie u siebie jej przepisów unijne państwa miały czas do końca 2019 r. Polska jest jednym z tych, które nie zdążyły tego zrobić. Ale dyrektywy nie wdrożyły również: Cypr, Niemcy, Grecja, Łotwa, Rumunia oraz Hiszpania.

W związku z tymi opóźnieniami Komisja Europejska skierowała w styczniu br. m.in. do Polski wezwanie do usunięcia uchybienia w zakresie wdrożenia dyrektywy ATAD II.

– Wezwanie jest jednym z kroków przewidzianych w postępowaniu w sprawie uchybienia zobowiązaniom państwa członkowskiego – wyjaśnia Kateryna Simonova, starszy konsultant w EY. Tłumaczy, że jeżeli postępowanie nie zostanie zakończone na tym etapie, to w dalszej kolejności Komisja Europejska może wydać formalną opinię lub skierować sprawę do Trybunału Sprawiedliwości UE.

Czym są hybrydy

Hybrydowe instrumenty finansowe to takie, które wykorzystują różnice w traktowaniu podmiotów (spółek) przez dwa lub więcej krajów. Przykładowo chodzi o sytuację, gdy w jednym kraju spółka jest transparentna podatkowo (np. jest uznawana za spółkę osobową, więc opodatkowanie jest tylko na poziomie wspólników), a w innym jako nietransparentna (bo dany kraj traktuje ją np. jako kapitałową i opodatkowuje dochody zarówno wspólników, jak i samej spółki).

W efekcie takie zróżnicowanie może być wykorzystywane przez firmy np. do podwójnego odliczenia tych samych kosztów lub strat albo do odliczenia płatności bez odpowiedniego ujęcia ich w przychodach. Dyrektywa ma zapobiegać takim strukturom, tak aby np. do odliczenia dochodziło tylko w jednym kraju.

Nam się śpieszy

Problem polega na tym, że nowelizacja wdrażająca dyrektywę ATAD II ma wejść w życie w Polsce w trakcie roku, a jest ona jednoznacznie niekorzystna dla podatników.

Z uzasadnienia do projektu wynika, że Ministerstwo Finansów ma tego świadomość. Przekonuje jednak, że odstąpienie od zasad jest dopuszczalne, gdy przemawia za tym „ważny interes publiczny”.

Resort przywołuje tu orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego i dowodzi, że za taki ważny interes publiczny można bez wątpienia uznać „dążenie ustawodawcy do przeciwstawienia się oszustwom i nadużyciom podatkowym, prowadzącym do uchylania się od obowiązku uiszczania należnych podatków (tak w wyroku TK z 18 października 1994 r., K 2/94)” – patrz ramka.

Zdaniem MF temu właśnie służy projekt nowelizacji wdrażającej dyrektywę ATAD II – ma na celu eliminowanie praktyk powodujących obejście prawa i agresywnej optymalizacji podatkowej.

– W związku z tym odstąpienie od zasady niewprowadzania zmian w trakcie roku podatkowego jest dopuszczalne ze względu na wystąpienie przesłanki ważnego interesu publicznego – podsumowuje ministerstwo.

Przeciwko takiemu uzasadnieniu protestuje Lesław Mazur, doradca podatkowy, wspólnik w Thedy & Partners. – Nie można nagannej opieszałości ustawodawczej uzasadniać szczytnym celem walki z nadużyciami podatkowymi i tym samym przekonywać przedsiębiorców do akceptacji braku pewności i stabilności prawa – mówi ekspert (patrz opinia).

Eksperci: to złamanie zasad

– Powoływanie się przez Ministerstwo Finansów na wyrok TK z 1994 r. jest w pełni chybione – komentuje Marek Kolibski.

Przypomina, że wyrok ten zapadł na gruncie poprzedniej konstytucji, a ponadto dotyczył przepisów, które w trakcie roku podatkowego nałożyły odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe na udziałowców spółek z o.o. oraz komandytariuszy spółek komandytowych. Chodziło więc o przepisy będące odpowiednikiem tych, które znajdują się w dzisiejszej ordynacji podatkowej.

– To zupełnie inna materia niż materialne przepisy ustaw o podatku dochodowym – wskazuje ekspert.

Zwraca uwagę na to, że 90 proc. zmian w podatkach dotyczy łatania systemowych luk, legalnie wykorzystywanych przez podatników. Słowem, uszczelniania systemu podatkowego.

– Zawsze jednak do tej pory te luki były uchylane od 1 stycznia następnego roku podatkowego – podkreśla Marek Kolibski.

Zgadza się z nim Kateryna Simonova. – Mając na uwadze potencjalny wpływ nowelizacji na rozliczenie podatku dochodowego, mogą powstać wątpliwości, czy nowelizacja jest zgodna z postulatami wyrażonymi w wyrokach Trybunału Konstytucyjnego – komentuje ekspertka EY. ©℗

Nie można usprawiedliwiać opieszałości

Opinia Lesława Mazura, doradcy podatkowego, wspólnika w Thedy & Partners

Prawdą jest, że zakaz wprowadzania zmian w trakcie roku podatkowego nie jest bezwzględny i – jak wskazują sami projektodawcy – odstąpienie od tej zasady jest dopuszczalne, gdy przemawia za tym m.in. ważny interes publiczny, którym w tym przypadku ma być przeciwstawianie się uchylaniu od opodatkowania. Trudno jednak usprawiedliwiać niestosowanie się do fundamentalnej zasady państwa prawa koniecznością walki z oszustwami i nadużyciami podatkowymi, skoro od wejścia w życie dyrektywy ATAD II upłynęło już ponad 2,5 roku i co najmniej od tego czasu każde państwo członkowskie wie, że struktury hybrydowe mogą prowadzić do uszczupleń podatkowych, którym należy się przeciwstawiać.

Państwa unijne miały czas do 1 stycznia 2020 r. na wdrożenie w swoich porządkach prawnych odpowiednich przepisów, takich jak te projektowane. Nie można więc nagannej opieszałości ustawodawczej uzasadniać szczytnym celem walki z nadużyciami podatkowymi i tym samym przekonywać przedsiębiorców do akceptacji braku pewności i stabilności prawa.

Obawiam się, że słony rachunek za obecny pośpiech mogą w przyszłości zapłacić wszyscy podatnicy, gdy sądy administracyjne zaczną uchylać decyzje organów podatkowych oparte na niekonstytucyjnych przepisach i nakazywać zwroty nienależnie pobranych podatków wraz z oprocentowaniem i kosztami procesów.

Fragment uzasadnienia do projektu nowelizacji, która ma wejść w życie od 1 kwietnia 2020 r.:

W kontekście zasady niewprowadzania zmian w trakcie roku podatkowego zwrócić należy uwagę, że zakazy i nakazy wywodzone z zasad demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji) nie mają charakteru bezwzględnego. Odstąpienie od tych zasad jest dopuszczalne, gdy przemawia za tym ważny interes publiczny (orzeczenia z: 29 marca 1994 r., K 13/93, 24 maja 1994 r., K 1/94, 18 października 1994 r., K 2/94, 12 stycznia 1995 r., K 12/94 i 11 września 1995 r., P 1/95 oraz wyrok z 25 kwietnia 2001 r., K 13/01). W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego przyjmuje się, że za taki „ważny interes publiczny” można bez wątpienia uważać dążenie ustawodawcy do przeciwstawienia się oszustwom i nadużyciom podatkowym, prowadzącym do uchylania się od obowiązku uiszczania należnych podatków (tak w wyroku TK z 18 października 1994 r., K 2/94). Proponowane zmiany mają niewątpliwie taki charakter, bowiem mają na celu eliminowanie praktyk powodujących obejście prawa i agresywnej optymalizacji podatkowej. W związku z tym odstąpienie od zasady niewprowadzania zmian w trakcie roku podatkowego jest dopuszczalne ze względu na wystąpienie przesłanki ważnego interesu publicznego.

Fragment uzasadnienia wyroku TK z 15 lutego 2005 r. (sygn. akt K 48/04):

Swoboda decyzyjna ustawodawcy w kształtowaniu dochodów i wydatków państwa jest równoważona i miarkowana przez spoczywający na ustawodawcy obowiązek poszanowania proceduralnych aspektów zasady demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji), a w szczególności zasady poprawnej legislacji.

Pewność prawa i związana z nią zasada bezpieczeństwa prawnego ma szczególne znaczenie w prawie regulującym daniny publiczne. Przy zwiększaniu obciążeń daninowych należy zapewnić podmiotom, których to dotyczy, co najmniej miesięczny okres do racjonalnego rozporządzenia swoimi interesami (por. wyrok z 18 grudnia 2002 r., sygn. K 43/01).

Trybunał Konstytucyjny przypomina, że przedmiotem zaskarżenia w rozpatrywanej sprawie nie jest system ustawy, tylko termin wejścia w życie przepisów dotyczących 50% stawki podatkowej. (…) Określenie daty wejścia w życie tych przepisów na dzień 1 stycznia 2005 r. w świetle faktu, że zostały one ogłoszone dopiero 13 grudnia 2005 r., spowodowało ukształtowanie zbyt krótkiej vacatio legis. Narusza to zasadę zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa i przez to jest niezgodne z art. 2 Konstytucji.

>>> Czytaj też: Coraz więcej osób wstrzymuje się z decyzją o przejściu na emeryturę