Skarbówka potwierdza: leczenie zębów bez odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej

Sprawa dotyczy podatnika z orzeczeniem o umiarkowanym stopniu niepełnosprawności, cierpiącego na liczne, udokumentowane schorzenia, których konsekwencją było znaczne zniszczenie uzębienia. Planowane leczenie – kanałowe, ekstrakcje, odbudowa zębów kompozytami, koronami i mostami – miało przynieść ulgę w bólu, poprawić sen i ograniczyć ryzyko infekcji. W ocenie podatnika były to wydatki ściśle związane z jego niepełnosprawnością. Skarbówka uznała jednak, że prawo mówi coś zupełnie innego. Już na wstępie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postawił sprawę jasno, wydając rozstrzygnięcie, w którym czytamy: „stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.”

Choroba, dokumentacja i narastające konsekwencje zdrowotne

Opis sytuacji podatnika wygląda bardzo poważnie. Mowa o osobie, która – jak sam wskazał – cierpi na liczne schorzenia, potwierdzone badaniami i hospitalizacjami. W treści wniosku pojawiają się liczne fragmenty opisujące stan zdrowia, którego nie da się sprowadzić do „zwykłych problemów stomatologicznych”. Podatnik wyjaśniał, że: „Cierpi Pan między innymi na: (...)(...). Oba rozpoznania udokumentowane są wieloma badaniami i pobytami w szpitalach. (...) jest potwierdzona badaniami (...), ale nie ma zdiagnozowanej przyczyny mimo wielu badań (w tym (...)).” Kluczowe jest także posiadanie formalnego orzeczenia: „Posiada Pan orzeczenie o umiarkowanym stopniu niepełnosprawności od 1 września 2025 r.: schorzenia (...).”

To właśnie na tym tle pojawiają się problemy stomatologiczne, które – według podatnika – nie są oderwanym epizodem, lecz bezpośrednią konsekwencją chorób i towarzyszących im dolegliwości. Zniszczenie zębów, przewlekły ból, stany zapalne dziąseł i ryzyko dalszych komplikacji miały wpływać na sen, regenerację organizmu i ogólny stan zdrowia. W opisie zdarzenia przyszłego wskazano wprost: „W Pana przypadku wyżej opisane dolegliwości doprowadziły do znacznego zniszczenia zębów. (...) zalecił Panu wymianę starych uzupełnień protetycznych (...) oraz leczenie (...).”

Leczenie jako warunek normalnego funkcjonowania

Planowane działania stomatologiczne nie miały charakteru estetycznego ani luksusowego. Chodziło o konkretne procedury medyczne, które – w ocenie podatnika – były niezbędne, aby ograniczyć ból i dalsze pogarszanie się stanu zdrowia. We wniosku podkreślono, że: „Planuje Pan odbudowę zębów materiałami kompozytowymi, koronami i mostami, co poprawi Panu sen i regenerację organizmu (...) – zmniejszy ból w jamie ustnej podczas snu, zabezpieczy zęby (...).”

Dalej argumentacja idzie jeszcze dalej, wskazując na ryzyko infekcji i powikłań neurologicznych: „Zabiegi te zmniejszą również Pana dolegliwości bólowe, stany zapalne dziąseł, które potęguje wyżej opisana (...) oraz wykluczą możliwości infekcji „od zębów” na układ nerwowy.” Nie bez znaczenia jest także aspekt ortopedyczny i neurologiczny: „Utrata zębów doprowadzi do dodatkowych zaburzeń stawów skroniowo-żuchwowych, co jeszcze bardziej pogorszy stan Pana zdrowia.”

Z punktu widzenia osoby chorej wszystko to składa się w logiczną całość: leczenie zębów jest elementem procesu przywracania możliwie normalnego funkcjonowania. Jednak dla skarbówki ta logika nie wystarcza.

Dwa pytania, jedna nadzieja i jasna odpowiedź fiskusa

Podatnik zadał dwa konkretne pytania, oba dotyczące możliwości skorzystania z ulgi rehabilitacyjnej:

1. „Czy wydatki na leczenie kanałowe zębów (i ekstrakcję) może Pan odliczyć od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej mając na uwadze Pana choroby?
2. Czy wydatki na odbudowę (kompozytową, koronami i mostami) Pana zniszczonych zębów, mając na uwadze opisane wyżej choroby, może Pan odliczyć od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej?”

Swoje stanowisko uzasadnił bardzo szeroko, wskazując m.in.: „podjęte leczenie kanałowe zębów i ekstrakcja niektórych z nich zapewni Panu polepszenie sprawności fizycznej i psychicznej w przypadku Pana niepełnosprawności” oraz że leczenie to:„zniweluje pojawiające się bóle związane także z (...) i infekcje „od zębów” na układ nerwowy oraz zapewni lepszy (...), co przełoży się na lepsze funkcjonowanie również w dzień”

Podobnie argumentował w odniesieniu do odbudowy zębów: „zapewni Panu polepszenie sprawności fizycznej i psychicznej w przypadku Pana niepełnosprawności, gdyż zapewni lepszy (...), co przełoży się na lepsze funkcjonowanie również w dzień”. Skarbówka jednak nie podzieliła tej oceny w żadnej części.

Zamknięty katalog i literalne czytanie przepisów podatkowych

W uzasadnieniu organ skarbowy obszernie przytoczył przepisy ustawy o PIT, koncentrując się na art. 26 ust. 7a. To właśnie ten przepis zawiera katalog wydatków, które można uznać za rehabilitacyjne. I, co kluczowe, jest to katalog zamknięty. Wprost wskazano: „Katalog wydatków zawarty w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest natomiast katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione.”

Dalej skarbówka podkreśla fundamentalną zasadę: „ulgi podatkowe stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania oraz mają charakter przywileju” co prowadzi do wniosku, że: „muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej”. To właśnie ten fragment pokazuje, dlaczego nawet bardzo przekonujące argumenty zdrowotne nie wystarczą, jeśli nie da się ich „wpisać” w konkretny punkt ustawy.

Leczenie zębów to nie rehabilitacja. Uzasadnienie skarbówki

Zasadniczy spór dotyczył tego, czy leczenie stomatologiczne można uznać za „zabiegi rehabilitacyjne lub leczniczo-rehabilitacyjne”. Fiskus poświęcił sporo miejsca definicjom, sięgając do słowników i encyklopedii. W uzasadnieniu czytamy: „Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera jednak definicji pojęcia „zabieg”, „rehabilitacja”, ani „zabieg leczniczo-rehabilitacyjny”, konieczne jest zatem ich wyjaśnienie w oparciu o definicje encyklopedyczne.”

Po przytoczeniu definicji skarbówka wyciąga wniosek jednoznaczny:„Do ww. zabiegów nie można zatem zaliczyć innych zabiegów niż te, które zostały wymienione we wskazanym powyżej przepisie.”

A następnie pada zdanie, które zamyka dyskusję: „wydatków na ekstrakcję niektórych zębów i kanałowe leczenie innych zębów oraz odbudowę zębów materiałami kompozytowymi, koronami i mostami – nie sposób zakwalifikować do wydatków na zabiegi rehabilitacyjne lub leczniczo-rehabilitacyjne”.

Most protetyczny też nie pomaga w sporze

Podatnik próbował również argumentować, że mosty protetyczne mogą być uznane za wyroby medyczne. I tu skarbówka sięgnęła po kolejne przepisy oraz wykazy, które ostatecznie przekreślają tę linię obrony.

Organ wskazał wprost: „W wykazie tym nie zostały jednak wymienione mosty protetyczne. Zatem wydatków poniesionych na ten cel nie sposób zakwalifikować do wydatków, o których mowa w art. 26 ust. 7a pkt 2a.” Dla skarbówki nie ma więc znaczenia, że most protetyczny jest wykonywany indywidualnie, na miarę, i realnie wpływa na funkcjonowanie osoby chorej. Liczy się wyłącznie to, czy został wymieniony w odpowiednim rozporządzeniu.

Jednym z najbardziej kontrowersyjnych fragmentów uzasadnienia jest ten, w którym skarbówka odnosi się do samej utraty uzębienia. Fiskus wskazuje bowiem, że: „niszczenie i utrata uzębienia jest procesem naturalnym, postępującym wraz z wiekiem” i dodaje, że w tej konkretnej sprawie: „wydatki na zakup mostu protetycznego nie zostaną poniesione stosownie do potrzeb wynikających z Pana niepełnosprawności lecz z konieczności uzupełnienia ubytków zębowych, które powstały na długo przed uzyskaniem orzeczenia o niepełnosprawności”.

Co dokładnie nie podlega odliczeniu według skarbówki?

W końcowej części rozstrzygnięcia skarbówka już bez niedomówień wskazuje, że żaden z planowanych wydatków nie mieści się w uldze rehabilitacyjnej. Chodzi w szczególności o:

• ekstrakcję zębów i leczenie kanałowe,
• odbudowę zębów materiałami kompozytowymi, koronami i mostami.

Dyrektor KIS wprost stwierdza: „Wydatki na ekstrakcję zębów, leczenie kanałowe zębów, odbudowę zębów materiałami kompozytowymi, koronami i mostami nie mieszczą się również w żadnej innej kategorii wydatków wymienionych w art. 26 ust. 7a.W konsekwencji ww. wydatki przez Pana poniesione nie będą uprawniały do odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej.”